蘇州上元小語(yǔ)種培訓(xùn)

園區(qū)中級(jí)會(huì)計(jì)師培訓(xùn)學(xué)校

醫(yī)院無(wú)形資產(chǎn)是醫(yī)院資產(chǎn)的一部分，其定義在世界各國(guó)尚未統(tǒng)一。我國(guó)新的“醫(yī)院會(huì)計(jì)制度”中明確規(guī)定：醫(yī)院無(wú)形資產(chǎn)科目“核算醫(yī)院的專利權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)、商標(biāo)權(quán)、土地使用權(quán)、商譽(yù)等各種無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值”。這是我國(guó)醫(yī)院無(wú)形資產(chǎn)界定的重要依據(jù)，也為醫(yī)院集團(tuán)化、股份化中資產(chǎn)的評(píng)估提供了操作依據(jù)。

1、專利的評(píng)估

專利是專利權(quán)的簡(jiǎn)稱，即國(guó)家授予發(fā)明人、設(shè)計(jì)人對(duì)某項(xiàng)發(fā)明創(chuàng)造在一定期限內(nèi)享有的專有權(quán)。它是技術(shù)型無(wú)形資產(chǎn)中**重要的一種。

專利制度的重點(diǎn)和歸宿是專利實(shí)施。專利技術(shù)如得不到實(shí)施就無(wú)法體現(xiàn)其價(jià)值。專利的價(jià)格由成本、流通費(fèi)用和利潤(rùn)等構(gòu)成。研制成本分直接成本和間接成本。直接成本是開(kāi)發(fā)研究中必須投入的，諸如工資、材料、能源、信息資料、專用設(shè)備、協(xié)作培訓(xùn)費(fèi)等；間接成本是指管理費(fèi)、非專用設(shè)備折舊、應(yīng)分?jǐn)偟墓操M(fèi)用等。利潤(rùn)確定一般要考慮社會(huì)平均贏利水平和超額贏利兩部分。前者是基礎(chǔ)，是**低利潤(rùn)的要求；后者是目標(biāo)，無(wú)形資產(chǎn)投資以追求超額贏利為目標(biāo)。專利的價(jià)格可受多種因素的影響，主要有壟斷程度、技術(shù)性能的狀況、風(fēng)險(xiǎn)性和市場(chǎng)供求關(guān)系等。

專利的評(píng)估有兩大類方法，一類從成本角度出發(fā)評(píng)估，基本屬于重置成本法；另一類，從收益角度出發(fā)評(píng)估，基本屬于收益現(xiàn)值法。

從成本角度進(jìn)行評(píng)估，對(duì)當(dāng)未投入應(yīng)用的專利技術(shù)，應(yīng)用重置成本法確定專利技術(shù)的**低保本點(diǎn)，作為轉(zhuǎn)讓所有權(quán)或使用權(quán)的底價(jià)；對(duì)已應(yīng)用的專利技術(shù)，當(dāng)未來(lái)收益不顯著時(shí)，用成本收益法評(píng)估專利價(jià)格。計(jì)算公式是：

評(píng)估價(jià)格=C V α× nt=1Mt（1 i）t

式中：n為預(yù)測(cè)年度，Mt為第t年的預(yù)期收益，C為物耗，V為工資，α為收益分成率，i為折現(xiàn)率。

當(dāng)未來(lái)收益值較難評(píng)估時(shí)，用成本加成法，即評(píng)估價(jià)格=重置成本×（1 成本利潤(rùn)率）

從收益的角度進(jìn)行評(píng)估是**計(jì)算被評(píng)估資產(chǎn)的未來(lái)預(yù)期收益，折出資產(chǎn)現(xiàn)值。對(duì)尚未投入應(yīng)用的專利技術(shù)，由于不能確切估計(jì)收益和有效期，用相對(duì)值估價(jià)法確定專利現(xiàn)值。即**交易雙方協(xié)商，確定實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的提成率和提成年限，再進(jìn)行價(jià)格計(jì)算；然后，按價(jià)逐年償付價(jià)款。其中，一般提成年限不超過(guò)20年，提成率按國(guó)際慣例在0.5%～3.0%之間，折現(xiàn)率按近年國(guó)庫(kù)券的安全利率加獎(jiǎng)金風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬率確定。對(duì)已投入應(yīng)用的專利技術(shù)，并且已大量應(yīng)用，有充足的推廣價(jià)值和合適的技術(shù)提成比例的，應(yīng)用收益現(xiàn)值法確定專利現(xiàn)值。

2、非專利技術(shù)的評(píng)估

非專利技術(shù)亦稱專有技術(shù)、技術(shù)秘密或技術(shù)決竅。它是一種由擁有者采取了保密措施的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)。專有技術(shù)范圍廣泛，常表現(xiàn)為技術(shù)管理、經(jīng)驗(yàn)知識(shí)、數(shù)據(jù)方法等。醫(yī)院屬科技密集型行業(yè)，反映醫(yī)療特色、專長(zhǎng)的技術(shù)多屬于此類。如醫(yī)務(wù)人員采用的方法、方式、技能、配方、實(shí)驗(yàn)報(bào)告、操作指南、手術(shù)或檢查記錄、科研或信息文檔、基因序列分析、藥物**佳設(shè)計(jì)等。專有技術(shù)具有實(shí)用性、保密性、價(jià)值性和可傳授性的特點(diǎn)，可以**專有技術(shù)合同向受讓方派出技術(shù)人員進(jìn)行指導(dǎo)或接受受讓方人員實(shí)習(xí)的手段來(lái)實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)移。專有技術(shù)的價(jià)值評(píng)估方法類同于專利技術(shù)，但在交易中應(yīng)特別注意保密性，即對(duì)交易雙方外的第三方的保密。

3、著作權(quán)的評(píng)估

著作權(quán)指作者對(duì)自己創(chuàng)作的文學(xué)、藝術(shù)及科學(xué)技術(shù)作品所享有的專有權(quán)利。著作權(quán)屬智力型無(wú)形資產(chǎn)。著作權(quán)既有人身權(quán)，又有財(cái)產(chǎn)權(quán)利。其具體涵義包括：1發(fā)表權(quán)，即決定作品是否公之于眾的權(quán)利。2署名權(quán)，即表明作者身份，在作品上署名的權(quán)利。3修改權(quán)，即修改或授權(quán)他人修改作品的權(quán)利。4保持作品完整權(quán)，即保護(hù)作品不受歪曲篡改的權(quán)利。5使用權(quán)和獲得報(bào)酬權(quán)，即以復(fù)制、表演、播放、展覽、發(fā)行、攝制電影、電視、錄像或者改編、翻譯、注釋、編輯等方式使用作品的權(quán)利，以及許可他人以上述方式使用作品，并由此獲得報(bào)酬的權(quán)利。

著作權(quán)與商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)同屬知識(shí)產(chǎn)權(quán)，其中的人身權(quán)不屬無(wú)形資產(chǎn)；但財(cái)產(chǎn)權(quán)屬于無(wú)形資產(chǎn)。在醫(yī)院著作權(quán)主要涉及科學(xué)技術(shù)著作、論著等。著作權(quán)有與不同于商標(biāo)權(quán)和專利權(quán)的特點(diǎn)。著作權(quán)采取自動(dòng)保護(hù)原則，不需辦理任何法律手續(xù)，即可受到法律保護(hù)。著作權(quán)保護(hù)的是科學(xué)技術(shù)著作的客觀表達(dá)方式，它的保護(hù)期限較長(zhǎng)。專利根據(jù)不同內(nèi)容保護(hù)期分別為10年或者20年，商標(biāo)權(quán)為10年，但可無(wú)限制地續(xù)延。著作權(quán)的保護(hù)期則為作者的終身，以及其死后50年。

著作權(quán)中的無(wú)形資產(chǎn)，享有如下三項(xiàng)權(quán)利：

（1）再制權(quán)：著作權(quán)人有復(fù)制自己作品，或許可他人復(fù)制該作品的權(quán)利。

（2）再現(xiàn)權(quán)：著作權(quán)人有權(quán)**人的動(dòng)作、語(yǔ)言、聲音等不同方式向公眾再現(xiàn)其作品的權(quán)利。

（3）演繹權(quán)：著作權(quán)人有權(quán)在不改變?cè)髌坊緝?nèi)容情況下，對(duì)作品表現(xiàn)形式進(jìn)行重新創(chuàng)作的權(quán)利。包括：改編權(quán)、翻譯權(quán)、整理注釋權(quán)、編輯權(quán)。由于著作權(quán)中活勞動(dòng)所占比例很大，要準(zhǔn)確地確定活勞動(dòng)成本比較困難。著作權(quán)作為無(wú)形資產(chǎn)損耗一般為無(wú)形損耗，確定時(shí)困難變很大。因此，一般用重置成本法、現(xiàn)行市價(jià)法評(píng)估其現(xiàn)時(shí)價(jià)值，用收益現(xiàn)值法來(lái)評(píng)估未來(lái)的收益，綜合來(lái)評(píng)估著作權(quán)的價(jià)值。在醫(yī)院股份化資產(chǎn)評(píng)估的具體操作中，著作權(quán)的評(píng)估可以并入無(wú)形資產(chǎn)中評(píng)估，也可在人力資源中綜合考慮。

4、商標(biāo)的評(píng)估

商標(biāo)是商品的標(biāo)記。在商品經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的今天，它不僅是區(qū)分彼此的記號(hào)，而且是技術(shù)、文化、經(jīng)營(yíng)管理和信譽(yù)的綜合體現(xiàn)，是一種重要的無(wú)形資產(chǎn)。商標(biāo)只有在注冊(cè)批準(zhǔn)后，才可以簽訂商標(biāo)使用許可合同。注冊(cè)商標(biāo)使用可分為獨(dú)占使用和一般使用許可。所謂獨(dú)占使用許可，指在某一個(gè)地區(qū)內(nèi)、某種商標(biāo)只能由一家企業(yè)使用；所謂一般使用許可，指注冊(cè)商標(biāo)所有人在自己繼續(xù)使用該商標(biāo)的情況下，許可多家企業(yè)使用該注冊(cè)商標(biāo)。因此，商標(biāo)的評(píng)估主要包括商標(biāo)權(quán)轉(zhuǎn)讓評(píng)估和商標(biāo)許可評(píng)估。在醫(yī)院的集團(tuán)化或股份化改造中，可以將商標(biāo)理解成醫(yī)院的“牌子”，即醫(yī)院的牌子能給醫(yī)院帶來(lái)額外收益，具有特殊的獲得能力。因此，醫(yī)院牌子轉(zhuǎn)讓評(píng)估可包含在醫(yī)院的商譽(yù)評(píng)估之中，而對(duì)于醫(yī)院牌子的許可評(píng)估可**收益現(xiàn)值法、利潤(rùn)分成率法或定額收費(fèi)評(píng)估法來(lái)實(shí)現(xiàn)。

5、商譽(yù)的評(píng)估

商譽(yù)是醫(yī)院在長(zhǎng)期運(yùn)行中逐步形成、創(chuàng)造的一種十分重要的無(wú)形資產(chǎn)。它的形成是一個(gè)歷史過(guò)程。從廣義上理解，商譽(yù)是醫(yī)院收益高于同行平均收益（不考慮行政和自然原因）的能力。因此，從這個(gè)意義上理解，醫(yī)院的商譽(yù)幾乎包括醫(yī)院全部的無(wú)形資產(chǎn)。從狹義講，商譽(yù)只是一部分未確指的無(wú)形資產(chǎn)。因此，扣除可確指的無(wú)形資產(chǎn)之后的所有無(wú)形資產(chǎn)都是商譽(yù)。商譽(yù)的價(jià)值具有不可確指性。商譽(yù)還是醫(yī)院所有資產(chǎn)共同作用的結(jié)果，離開(kāi)了醫(yī)院的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括可確指的無(wú)形資產(chǎn)，也就無(wú)商譽(yù)可言。因此，商譽(yù)既不宜單獨(dú)計(jì)價(jià)，還是一個(gè)動(dòng)態(tài)的概念。

商譽(yù)可以自創(chuàng)，也可以外購(gòu)。國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)界對(duì)于自創(chuàng)商譽(yù)一般不予確認(rèn)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)所發(fā)布的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都規(guī)定，只有外購(gòu)商譽(yù)才可作為一項(xiàng)資本入賬。商譽(yù)的價(jià)值按買

者付給賣者價(jià)款總額與買進(jìn)醫(yī)院所有凈資產(chǎn)總額之間的差額計(jì)算。購(gòu)入商譽(yù)在會(huì)計(jì)上予以確認(rèn)后，在未來(lái)一般受益期內(nèi)應(yīng)繼續(xù)反映，即進(jìn)行入賬后的攤銷。外購(gòu)商譽(yù)的攤銷可采用與固定資產(chǎn)折舊相似的直線攤銷、遞減折舊曲線攤銷，或在銀行存款等科目中直接沖銷等方法。商譽(yù)的攤銷年限一般不超過(guò)10年。在會(huì)計(jì)處理時(shí)，減少商譽(yù)價(jià)值，增加管理費(fèi)用。

商譽(yù)重估價(jià)值低于賬面價(jià)值的差額的負(fù)商譽(yù)，其實(shí)質(zhì)是商譽(yù)價(jià)值減少。我國(guó)承認(rèn)負(fù)商譽(yù)。當(dāng)重估而產(chǎn)生無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值增加時(shí)，作為資本公積的增加；因重估而產(chǎn)生無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值減少時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益。商譽(yù)的評(píng)估方法主要有兩種，一是殘值法，二是直接法。殘值評(píng)估法是**用綜合評(píng)估所確定的醫(yī)院資產(chǎn)重置價(jià)值與單項(xiàng)資產(chǎn)評(píng)估加總方式所確定的醫(yī)院資產(chǎn)重置價(jià)值的比較來(lái)取得商譽(yù)價(jià)值的方法。其公式為：

P=W-Z 　　W=M/m

式中P為被評(píng)估醫(yī)院商譽(yù)的價(jià)格；W為該醫(yī)院整體資產(chǎn)總值；Z為醫(yī)院?jiǎn)雾?xiàng)資產(chǎn)價(jià)格之和；M為該醫(yī)院的年收益額；m為醫(yī)療行業(yè)的平均利潤(rùn)率。

直接評(píng)估法，是指醫(yī)院未來(lái)各期超額收益的現(xiàn)值作為商譽(yù)的估計(jì)。醫(yī)院的超額收益是高于同類醫(yī)院的收益。因此，直接評(píng)估法的公式為：

P=D-rcj

式中：D為預(yù)期的未來(lái)年收益；r為醫(yī)療行業(yè)典型的不變年所得率；c為醫(yī)院的資本額；j為商譽(yù)的本金化率。

6、土地使用權(quán)

土地使用權(quán)屬非智力型無(wú)形資產(chǎn)。在我國(guó)，土地屬國(guó)家所有。土地使用權(quán)可以出讓和轉(zhuǎn)讓。

土地使用權(quán)的出讓是指國(guó)家以土地所有者的身份將土地使用權(quán)在一定年期內(nèi)讓給土地使用者，并由土地使用者向國(guó)家支付土地使用權(quán)出讓金的行為。國(guó)家土地使用權(quán)有償出讓的產(chǎn)權(quán)代表是各級(jí)土地管理部門(mén)。土地使用權(quán)的出讓可以**協(xié)議、招標(biāo)和公開(kāi)拍賣來(lái)實(shí)現(xiàn)。協(xié)議出讓指出讓方與受讓方**協(xié)商的方式，有償出讓土地使用權(quán)的方法；招標(biāo)出讓指在規(guī)定的期限內(nèi)，由符合規(guī)定的單位或個(gè)人，以書(shū)面投標(biāo)形式，競(jìng)投某片土地使用權(quán)，土地出讓方擇優(yōu)而取的方法；拍賣出讓指在指定的時(shí)間、地點(diǎn)，利用公開(kāi)場(chǎng)合由政府的代表者主持的土地使用權(quán)拍賣。

土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓是指土地使用者將土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)移的行為。包括：出售、交換和贈(zèng)予。一般土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓是把土地使用權(quán)連同地上的附著物一起轉(zhuǎn)移給新的受讓者。新的受讓者則承襲原受讓者與當(dāng)?shù)卣⒌耐恋厥褂脵?quán)受讓雙方的經(jīng)濟(jì)關(guān)系及相應(yīng)的權(quán)利和義務(wù)的行為。所謂出售，通常是指出售方按照一定的方式，將自己對(duì)特定土地的支配權(quán)轉(zhuǎn)移給購(gòu)買方；而購(gòu)買方則在取得土地使用權(quán)的同時(shí)，向出售方支付土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓金的行為。所謂交換，也叫土地使用權(quán)互易，指當(dāng)事人雙方約定互相轉(zhuǎn)移土地使用權(quán)或一方轉(zhuǎn)移土地使用權(quán)，另一方轉(zhuǎn)移金錢以外標(biāo)的物而進(jìn)行的一種行為。所謂贈(zèng)予則是贈(zèng)予人將自己對(duì)土地的直接支配權(quán)無(wú)償交給受贈(zèng)人的行為。

醫(yī)院在實(shí)際運(yùn)營(yíng)中，涉及土地使用權(quán)的出讓和轉(zhuǎn)讓時(shí)，應(yīng)依法辦事。土地使用權(quán)的價(jià)值評(píng)估可采用市場(chǎng)比較法或收益現(xiàn)值法。市場(chǎng)比較法以市場(chǎng)轉(zhuǎn)讓類似的土地使用的價(jià)格為參照物，根據(jù)對(duì)照土地與被評(píng)估土地的差異進(jìn)行調(diào)整而得到評(píng)估的價(jià)格。具體操作時(shí)，把決定土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的因素分解成幾項(xiàng)指標(biāo)，并分別確定每項(xiàng)指標(biāo)的權(quán)重，再對(duì)被評(píng)估土地與參照土地之間的各項(xiàng)指標(biāo)的差異進(jìn)行定量比較，綜合測(cè)算出被評(píng)估土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓價(jià)格。而收益現(xiàn)值法以土地使用費(fèi)的現(xiàn)值、使用年限、加上近期投資額、利息與利潤(rùn)得到評(píng)估價(jià)格。