高級會計師講義：企業(yè)成本管理

現(xiàn)代商業(yè)環(huán)境正經(jīng)歷的巨大變化，促使人們重新思考卓越企業(yè)的內(nèi)涵，引導(dǎo)企業(yè)如何以顧客為導(dǎo)向為顧客創(chuàng)造價值、如何構(gòu)建新型商業(yè)模式以取得合理盈利、如何建立企業(yè)持續(xù)競爭優(yōu)勢等核心問題。所有這些都意味著企業(yè)戰(zhàn)略管理，尤其是戰(zhàn)略成本管理必須變革創(chuàng)新，以適應(yīng)現(xiàn)代商業(yè)環(huán)境變化的需要。

自20世紀(jì)90年代以來，現(xiàn)代商業(yè)環(huán)境所發(fā)生的深刻變化主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）經(jīng)濟(jì)全球化

當(dāng)代商業(yè)環(huán)境最顯著的變化是經(jīng)濟(jì)全球化。經(jīng)濟(jì)全球化大大拓展了市場需求和要素供給，為企業(yè)（尤其是跨國公司）提供了廣闊的發(fā)展空間和巨大的盈利機(jī)會，但也使其置身于更加激烈的競爭環(huán)境之中。經(jīng)濟(jì)全球化集中體現(xiàn)了以下特點(diǎn)：(1)全球統(tǒng)一市場形成；(2)原材料、勞動力和資本等要素的自由流動障礙日益減少；(3)國際分工模式不再是傳統(tǒng)貿(mào)易模式下國與國之間的產(chǎn)品分工，而是產(chǎn)品在國際產(chǎn)業(yè)鏈上的分工與協(xié)作；(4)技術(shù)進(jìn)步導(dǎo)致產(chǎn)品壽命縮短。在經(jīng)濟(jì)全球化這一大背景下，任何一家企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營都不再是封閉、區(qū)域性的。以滿足顧客需求為導(dǎo)向而進(jìn)行的全球化市場競爭，使企業(yè)與企業(yè)之間在產(chǎn)業(yè)鏈上的分工合作變得日益頻繁，企業(yè)之間的資源依賴性、互補(bǔ)性大大提高。那些立足于全球市場并取得競爭優(yōu)勢的大型跨國企業(yè)，其產(chǎn)品生產(chǎn)、服務(wù)提供等交易活動離不開其他企業(yè)的“投入”和參與，跨國企業(yè)不再是傳統(tǒng)意義上某一產(chǎn)品的具體生產(chǎn)者，而可能成為某一產(chǎn)品在全球市場上的資源整合者。經(jīng)濟(jì)全球化加速了全球一體化市場的資源整合，同時也引發(fā)了企業(yè)間基于競爭上的戰(zhàn)略合作、利益共享。所有這些，都要求成本管理系統(tǒng)能夠提供財務(wù)和非財務(wù)信息，提高企業(yè)決策能力并幫助其建立長期競爭優(yōu)勢。

（二）制造、信息技術(shù)進(jìn)步

面對日益激烈的全球競爭，企業(yè)紛紛采用新的生產(chǎn)技術(shù)和信息技術(shù)，不斷改善產(chǎn)品質(zhì)量、提高生產(chǎn)能力、降低存貨水平，取得有競爭力的合理成本，并最終為顧客創(chuàng)造價值。生產(chǎn)技術(shù)的進(jìn)步很大程度上得益于計算機(jī)技術(shù)的引進(jìn)，以計算機(jī)為手段的集成制造(computer integrated manufacturing，CIM)已被廣泛應(yīng)用于制造領(lǐng)域，并且由此催生了兩種先進(jìn)生產(chǎn)方式：精益生產(chǎn)( lean production，LP)和敏捷制造( agile manufacturing，AM)。信息技術(shù)的普及和應(yīng)用不僅促進(jìn)了生產(chǎn)技術(shù)的進(jìn)步，而且還引發(fā)社會生產(chǎn)方式的深刻變革：(1)市場重新劃分，互聯(lián)網(wǎng)在聚合全球客戶需求信息基礎(chǔ)上，通過數(shù)據(jù)挖掘和客戶分類，進(jìn)一步細(xì)分市場，實現(xiàn)了個性化定制和規(guī)模經(jīng)濟(jì)的有效結(jié)合；(2)輕資產(chǎn)運(yùn)營，信息通訊和數(shù)據(jù)處理的進(jìn)步，使企業(yè)可以更專注于核心價值，而將非核心業(yè)務(wù)外包出去，以提高資本運(yùn)營的效率；(3)制造平臺交互化，去中心化的虛擬社會格局打破了傳統(tǒng)制造業(yè)的縱向生產(chǎn)模式，傳統(tǒng)生產(chǎn)企業(yè)從產(chǎn)品制造商轉(zhuǎn)變?yōu)橘Y源整合商（有些企業(yè)也因此而可能被他人整合）。(4)互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)和電子商務(wù)的快速發(fā)展。這一領(lǐng)域的變化對企業(yè)的影響是革命性的、顛覆性的。以顧客價值創(chuàng)造為例，顧客高度參與企業(yè)活動（如產(chǎn)品設(shè)計、生產(chǎn)和供銷體系），打破了企業(yè)與顧客之間的邊界，當(dāng)顧客可以全程參與價值鏈的所有環(huán)節(jié)時，顧客與企業(yè)之間的相互依存關(guān)系就越發(fā)密切，他們通過信息技術(shù)的集成整合在同一信息或業(yè)務(wù)平臺上進(jìn)行有效互動，從而最終實現(xiàn)合作與共贏?？梢?，生產(chǎn)技術(shù)、信息技術(shù)進(jìn)步加快了成本管理戰(zhàn)略化的進(jìn)程，使管理者更迫切、同時也更容易地獲取企業(yè)內(nèi)部、競爭對手和全球市場的關(guān)鍵信息。

從具體的現(xiàn)代制造技術(shù)環(huán)境看，相對于產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)中的材料、人工成本，設(shè)備成本、服務(wù)成本所占成本的比重逐步提高。產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)的巨大變化，不僅要求企業(yè)強(qiáng)化對產(chǎn)品成本的精細(xì)核算，而且要求企業(yè)透過成本信息進(jìn)行有效生產(chǎn)經(jīng)營決策、投資決策，以提高作業(yè)效率和資產(chǎn)利用效率。在這一背景下，以往認(rèn)為設(shè)備成本不可控制、而僅僅關(guān)注材料及人工成本的企業(yè)，不得不轉(zhuǎn)變思維，需要重新關(guān)注設(shè)備利用效率和投資決策，關(guān)注設(shè)備成本、服務(wù)成本及其對產(chǎn)品成本的影響。

（三）顧客導(dǎo)向

全球競爭和技術(shù)進(jìn)步等促進(jìn)了市場結(jié)構(gòu)的變革。賣方市場向買方市場的轉(zhuǎn)變，突顯了“顧客”在市場中的主導(dǎo)地位，企業(yè)價值是由顧客和企業(yè)共同創(chuàng)造的，企業(yè)經(jīng)營與管理“不再完全是圍繞企業(yè)的產(chǎn)品與服務(wù)而發(fā)生的顧客事件，而是圍繞以顧客為中心的企業(yè)實踐”。在傳統(tǒng)賣方市場結(jié)構(gòu)中，企業(yè)通過自動化生產(chǎn)線生產(chǎn)出高質(zhì)量、低成本的產(chǎn)品便能占領(lǐng)市場，企業(yè)只需把主要精力放在如何提高生產(chǎn)效率等方面。而在買方市場結(jié)構(gòu)中，企業(yè)成功的關(guān)鍵在于為顧客創(chuàng)造價值，在于專注于企業(yè)與顧客間的有效互動，企業(yè)必須研究顧客對性能、質(zhì)量、服務(wù)、送貨時間和價格等因素的偏好及相關(guān)問題，思考如何通過為顧客創(chuàng)造價值來贏得競爭優(yōu)勢。在這種背景下，顧客成本、顧客盈利性分析等都將成為現(xiàn)代企業(yè)成本管理、分析的重要內(nèi)容。

（四）商業(yè)模式和管理方式變革

經(jīng)濟(jì)全球化、顧客導(dǎo)向、現(xiàn)代制造技術(shù)和信息技術(shù)等環(huán)境變革，使企業(yè)管理者越來越關(guān)心“以怎樣的方式賺錢”，即：既要為顧客創(chuàng)造價值，同時也要為企業(yè)股東創(chuàng)造財富。(1)在這一目標(biāo)下，企業(yè)已不再是傳統(tǒng)意義上的產(chǎn)品生產(chǎn)、經(jīng)營單位，而是一個基于全球產(chǎn)業(yè)鏈整合、基于內(nèi)部流程優(yōu)化等，并由一系列作業(yè)系統(tǒng)所構(gòu)成的經(jīng)濟(jì)組織。這一系列作業(yè)系統(tǒng)主要由顧客管理作業(yè)、創(chuàng)新作業(yè)、制造作業(yè)、運(yùn)營管理作業(yè)、服務(wù)作業(yè)等環(huán)節(jié)構(gòu)成，以應(yīng)對“顧客需要什么？企業(yè)需要通過什么樣的技術(shù)創(chuàng)新以生產(chǎn)出為顧客所需的產(chǎn)品？如何通過有效生產(chǎn)、經(jīng)營活動向顧客及時交付滿意的產(chǎn)品？如何提供售后服務(wù)等活動滿足顧客最終需求？如何保持顧客對企業(yè)價值理念的認(rèn)同和忠誠？”等問題。準(zhǔn)確回答這些問題，意味著企業(yè)需要重新思考和確定新環(huán)境下的企業(yè)經(jīng)營模武——商業(yè)模式。在此，企業(yè)所涉及的這一系列作業(yè)、流程構(gòu)成企業(yè)完整的作業(yè)鏈，企業(yè)管理也因此而衍變?yōu)樽鳂I(yè)鏈管理、價值鏈管理。(2)商業(yè)模式創(chuàng)新要求變更組織結(jié)構(gòu)，以使公司戰(zhàn)略與組織結(jié)構(gòu)相匹配使組織結(jié)構(gòu)與組織控制體系相適應(yīng)，所有這些都引發(fā)新的管理變革。從組織控制過程看，它涵蓋了基于對標(biāo)為基礎(chǔ)的組織目標(biāo)設(shè)定、組織目標(biāo)在企業(yè)內(nèi)部成員間的有效溝通、通過關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)來監(jiān)督評價目標(biāo)實現(xiàn)、通過責(zé)任中心認(rèn)定及責(zé)任中心業(yè)績評價、重新修訂組織目標(biāo)等各閉環(huán)要素。以成本信息為基礎(chǔ)的成本管理成為落實組織目標(biāo)、強(qiáng)化業(yè)績評價和組織控制的重要機(jī)制。在創(chuàng)新商業(yè)模式下，不僅要求企業(yè)管理者拓展其成本維度與視野（如關(guān)注產(chǎn)品或服務(wù)的顧客成本、產(chǎn)品或服務(wù)的生命周期成本等），而且要求真正理解成本到底是什么，它們是如何發(fā)生的，從而使成本管理由純粹財務(wù)導(dǎo)向的成本控制走向以戰(zhàn)略和經(jīng)營為導(dǎo)向的成本控制，由事后的成本管理轉(zhuǎn)向事前、事中的與作業(yè)、資源消耗相關(guān)的成本過程管理。

（五）社會、政治和文化因素

影響企業(yè)的社會、政治、文化和環(huán)境等因素，主要包括企業(yè)可持續(xù)發(fā)展所面臨的資源環(huán)境與社會責(zé)任、商業(yè)倫理和道德規(guī)范、就業(yè)機(jī)制與員工培訓(xùn)計劃、政府管制及行為規(guī)范等方方面面。以企業(yè)履行社會責(zé)任為例，企業(yè)在滿足各利益相關(guān)方利益訴求的同時，關(guān)注企業(yè)發(fā)展環(huán)境（尤其是資源環(huán)境）的可持續(xù)性，不僅有助于經(jīng)濟(jì)社會的良性發(fā)展，而且有助于企業(yè)自身的未來成長。再如，強(qiáng)調(diào)企業(yè)管理者的商業(yè)倫理和員工責(zé)任意識，不僅有利于強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部的成本意識、管理責(zé)任，而且能在企業(yè)與企業(yè)之間、企業(yè)內(nèi)部成員之間構(gòu)建經(jīng)濟(jì)社會所必需的“誠信、聲譽(yù)和信任”機(jī)制，減少企業(yè)之間、企業(yè)內(nèi)部等存在的利益沖突和無謂博弈，降低企業(yè)運(yùn)行與管理成本。

可見，日益變革中的商業(yè)環(huán)境對企業(yè)成本管理提出了更高的要求。企業(yè)成本管理需要超越傳統(tǒng)成本核算和產(chǎn)品成本管理的范疇，以顧客為導(dǎo)向、以全球化的視野，從戰(zhàn)略角度謀求企業(yè)競爭優(yōu)勢等，所有這些都體現(xiàn)了現(xiàn)代企業(yè)成本管理的主要特征。

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